课征水污染税的构思

摘要：随着经济的迅速发展，水污染问题日益突出。世界各国，纷纷采取措施来保护水环境。在诸多措施中，课征水污染税已被证明是一种有效的新举措。在我国，水环境污染相当严重，水资源相对匮乏。因此，借鉴国外先进经验，开征水污染税，在不断完善防止水污染的法律法规的同时，充分发挥税收杠杆的调节作用，是我国防治水污染的有效途径之一。
　　
    一、我国水污染的现状以及特点
    （一）我国水污染现状
    据统计，1998年我国水污染造成的经济损失高达2475亿元，占当年GDP总量的3.1%。2001年，全国废水排放总量428亿吨，比上年增加3.2%，其中工业废水排放量201亿吨，占废水排放总量的46.8% ；生活污水排放量228亿吨，占废水排放总量的53.2%。 地表水体严重污染。据水利部1996年资料，我国82%的河流受到不同程度的污染，有42%的城市饮用水源受到严重污染，农村有70%的饮用水不符合卫生标准；全国131个主要湖泊和39座大中型水库，有67个湖泊，12座水库已经处于富营养化水平。地下水体严重污染。据环境保护部门对我国ll8个城市地下水污染监测资料的分析，污染较重的城市有76个，占64%；基本未受污染的城市只有3个，不足3%。
    （二）我国水污染的特点
    1、结构性污染严重。中国经济增长的粗放型方式尚未改变，产业结构不合理，工艺技术落后，能源资源利用效率低，物耗、能耗等指标居高不下，水污染形势严峻。
    2、河流污染严重，各大流域的主要污染均集中在城市河段。2002年七大水系I–III类水质占29.1%，Ⅳ水质占18.9%，Ｖ类及劣Ｖ类水质占52%；2003年七大水系I–III类水质38.1%，Ⅳ水质占23.8%，Ｖ类及劣Ｖ类水质占38.1%。 近一半的河流始终处于污染状态，河流水质污染主要集中于城市下游河段。
    3、面源污染严重。长江、太湖等丰水期水质较差，反映出面源污染的严重性。农田化肥的大量无节制使用和大面积流失，对流域水质影响较大。另外，大量乡镇企业就地无序排放是中国面源污染的重要原因。
    4、水污染次数多。1997~2003年全国环境污染与破坏事故发生13045次，其中水污染次数居首位，多达7035次，年均1005次。这是我国人口众多，社会经济活动频繁造成的。
    二、水污染税的理论依据及概况
    （一）理论依据
    要理解水污染税的理论依据，首先应该了解环境税和污染税的概念。
    环境税的概念最早主要是基于英国经济学家庇古提出的环境税收思想而产生，即对导致环境污染的经济主体征收特别税种，使外部成本内在化。环境税有狭义和广义之分，狭义的环境税是指单纯为了环境保护筹集资金或只是针对污染行为而开征的一种特别行为税；广义的环境税则不仅包括上述狭义的环境税，还包括一国税收制度中与环境保护相关的税收法规。本文采用的是狭义环境税的概念。
    污染税，是指国家以各种污染行为或污染物为征税对象的一类税。它是一种集财政效应与环保效应为一体的新税种。水污染税就是国家为实现特定的水环境目标，筹集治理水环境资金，向直接或间接排放废弃物、污染物和有害物质的单位及个人征收的一种税。 
    1、“负外部效应”理论
    该理论是在英国经济学家庇古为解决环境负外部性而提出的庇古税（环境污染税）理论的基础上发展起来的，为开征环境污染税提供了很好的数量上的计算依据。庇古通过发展“外部性理论” ， 提出“外部成本内在化”的经济外部理论。外部性指的是生产者或消费者在自己的活动中产生的一种有利影响(正外部性)或不利影响(负外部性)，这种影响不是由消费者和生产者本人获得或承担的。水污染就是典型的“负外部性”问题。他认为：工厂的私人生产成本并不包括生产时污染造成的外部成本，私人成本和外部成本之和构成了社会成本。从社会的角度看，要实现社会净收益最大化，最优产出量必须在私人边际收益等于边际社会成本的点上。从企业角度看，为了追求利润最大化，必然会按照边际收益和不包含边际社会成本的边际私人生产成本的交点来决定产量。其产量必然大于考虑了社会成本的产量，这样就产生了环境负外部效应。庇古认为，政府可以通过征收环境污染税的形式，把被忽略的社会成本 “内在化”，提高产品的生产成本，降低其边际利润，迫使企业考虑到污染对社会的危害，使社会产出量在边际收益等于边际社会成本的有效产出量上，达到社会资源的最优配置。促使企业改变以往的生产经营方式，进行减少污染的技术开发和资源节约型经济的发展，减少污染性产品的生产经营，有效地遏制环境的恶化。
    2、自然资源和环境的公共资本品理论
    经济学将所有的商品和劳务分成私人产品和公共产品两类。私人产品具有消费的排它性和竞争性，而公共产品则具有消费的非竞争性和非排它性。自然资源和环境明显属于公共产品，是天然生成的。其具有的不可分割性导致产权主体难以界定。如水就存在着非排它性问题，无法确定主权。每个人都可以自由的进入产权并对其进行利用，而追求私利的个人会无节制的争夺利用有限资源，这样必然导致人们滥用资源、环境恶化。而当出现环境污染问题时，又因无产权主体无人承担责任。自然资源和环境，和其它生产要素一样，也是一种资产，是自然资本向社会提供着它独特的环境和资源服务。这种资源的提供，也应得到相应的资本权益。因此，应该由政府代表社会作为环境和自然生成的资源的产权主体，在向社会提供着它独特的公共环境、资源和服务时，作为一项自然资本以征集环境税的形式得到相应的资本权益，从而从经济利益上建立起保护环境和资源的机制。
    （二）国外概况及借鉴意义
    1、国外概况
    20世纪以后，发达国家普遍完成了工业化和现代化。工业化的发展，也产生了大量的工业和生活废弃物。这些任意排放的废弃物远远超出环境的容量和自净能力，造成了严重的环境问题。因此，世界各国政府纷纷采取措施以遏制污染行为，保护环境。其中课征环境税就是重要手段之一。
在水污染方面，废水排放、废物抛弃等都会引起水污染，但水污染物更多地来自废水，包括工业废水、农业废水和生活污水，因此部分国家在20世纪70年代就对废水排放征收“水污染税”。如德国、荷兰、法国、新加坡、美国纽约、俄罗斯莫斯科、日本、瑞典等国家。其中征收制度较为完善的是德国、荷兰和法国。德国自从1981年起开始征收水污染税，以废水的“污染单位”(相当于一个居民一年的污染负荷)为基准，在全国实行统一税率。开征第一年的税率为每“污染单位”12马克，此后不断提高，并规定进行污水处理设施投资的，可予减税。目前该税年收入在20亿马克以上，税金全部作为地方收入用于改善水质，社会效益十分明显。荷兰征收的水污染税是政府对向地表水及净化工厂直接或间接排放废弃物、污染物和有毒物质的任何单位和个人征收的一种税。该税根据纳税人排放的废弃物、污染物和有毒物质的数量和质量计征，实践中则是按照排放的耗氧物质和重金属的量来征收。其税率在不同的水资源保护区域是不同的，且由省级政府权属的38个环境资源委员会负责征收。其“地表水污染税”规定：污染全国性水系的缴纳中央税，污染非全国性水系的缴纳地方税。 法国将“水污染税”区分为对非家庭征收和对家庭征收两类；同时将税收收入分别在中央与地方之间合理分配以确保各方的积极性。 
    2、启示和借鉴意义
    总结了国外的水污染税的概况，我们可以得出以下几个结论：①税基都是污染物排放的数量和浓度；②专款专门用于水污染的治理；③大部分国家的水污染税都是由地方政府征收或中央和地方共享；④通过税收激励了人们节约能源和减少污染排放，但也出现了通过非法或违法手段，变相地转换污染的产生方式以逃避该类税收的现象。而且，不是所有国家都课征水污染税，导致一些征收该税国家的工业竞争力下降，造成不公平竞争。因此水污染税的设计必须符合本国国情，并辅之以国际协调才能达到预期目的。 
    （三）国内概况
    对于防治水污染，我国政府主要采用了法律手段和经济手段。目前我国已有《中华人民共和国水污染防治法》及其实施细则为主的水环境保护方面的法律、行政法规和部门规章。这对于防治水污染起了积极作用。与此同时，政府也越来越多地采用经济手段来治理水污染。比如：财政补贴、排污权交易方法、经济处罚、责令赔偿水污染所造成的损失、财政直接投资、排污收费方法和税收政策等。
    在我国现行税制中，并没有设置专门的水污染税，只是在某些税种中直接或间接地含有防治水污染的内容：如对工业废水和生活污水治理的建筑工程投资以及监测设备的固定资产投资方向调节税税率为零；对利用废水作主要原料生产的产品实行减免税等。但是内容较少，规定宽泛，且散见于文件里，法律执行力较弱，存在很多缺陷。首先不可能对社会生产和生活多方面的水污染问题进行调节、控制；其次对水污染的控制作用仅体现在税收留成、补贴等减免税手段上，治理和控制环境污染的力度不够。所以我们急需课征水污染税。
    三、我国课征水污染税的必要性和可行性
    （一）我国课征水污染税的必要性
    1、是解决我国水污染问题的迫切要求。
    水资源短缺和水质恶化已成为严重制约我国经济可持续发展的突出问题。人均淡水资源只相当于世界人均的1/4，严重的水污染更加剧了水资源的短缺。1999年全国城镇废污水排放总量为606亿吨，其中工业废水量占67%。城市污水集中处理率只有30.7%，流经城市的河水90%以上不能饮用，城市地下水50%受到污染，3亿城市居民面临水污染问题。 
    由此可见，我国水污染严重，迫切需要开征水污染税，迫使排污的单位和个人采取措施治理和改善水环境，减少污染。
    2、是有效解决水污染防治资金不足的需要。
    水污染防治，资金很关键，但我国财政紧张，用于水污染防治的资金极为有限。我国环保经费主要来源于排污费，但存在很大的缺陷，主要表现为：①收费标准过低，调节力度小。现行收费额大大低于正常的污水处理费用，不少的排污单位宁肯缴纳排污费也不积极治理。②缺乏法律约束力，征收不规范。由于征收排污费的强制性较弱，收费不规范的现象较为普遍。③按单因子收费，难以从总体上控制污染物的排放，不利于污染的整体防治。④主要根据污染物排放浓度超标收费，基本上不考虑排放量问题。⑤交纳主体和征收范围过窄。现对排污费的征收仅限于企业；虽然已有100多种污染行为列入收费行列，但有相当多污染行为仍未征收排污费。 
    鉴于以上问题，若征收水污染税，不但能克服排污收费制度的缺点，规范企业的不良行为，能为水污染防治事业的发展等筹集到稳定、可靠的资金，也能更好地维护国家、企业和社会成员的利益。
    3、是调动单位和个人保护和改善环境积极性和主动性的需要。
    税收能成为有效调节经济的手段，在于它有一定的灵活性，政府通过它既可以对纳税人进行奖励，也可以对纳税人进行限制。目前，企业对水污染治理没有足够的动力和压力。通过征收水污染税，一方面可以通过课征一定比例的税收来限制他们的污染行为，迫使他们采取措施治理和改善环境，减少污染；另一方面可以通过减免税来对积极采取措施保护和改善水环境状况的单位和个人进行奖励，鼓励其继续防治水污染。
    （二）我国课征水污染税的可行性
    1、水污染防治方面的法律法规日趋完善和国家对水污染防治事业的重视。我国已颁布了《中华人民共和国水污染防治法》及其实施细则为主的水环境保护方面的法律、行政法规和部门规章，提供了法律保障。中央对水污染防治事业极为重视，它为水污染税的开征提供了强有力的可靠的政府保障。
    2、我国民众纳税意识和环保意识增强。近年来，由于我国政府和财税部门普及纳税知识，增强了全民的纳税意识。同时，由于人民生活水平的提高以及环境的恶化与自身利益息息相关，全民的环保意识越来越强，政策运行的阻力较小。
    3、有环境保护工作的基础。我国已形成环境监测体系和环境监理体系，可以解决环保税的计算征收问题。
    4、多年以来排污费和相关税收的征收实践提供了依据和参考。现行的环境保护收费已经覆盖五大领域110多个收费项目。
    5、有较强的征管力量作保障。经过分税制后近十年的机构和队伍建设，已经形成国地税两支装备齐、业务精的税务队伍，可以胜任环境税制的实施要求。
    四、课征水污染税的原则
    水污染税的设计必须使其有效、可行。设计具体应遵循的原则有：
    (一) 效率优先，兼顾公平的原则。效率原则是指以最少的成本损失取得依法应有的税收收入。包括税收的经济效率、行政效率和执行效率。在经济效率上，水污染税的根本目的是让排污企业承担其排放污染物所造成的损失，消除外部不经济性。这就要求税务机关做到严格执法。在征税对象与污染物参数相联系的情况下，税率定得越高，对排污企业削减污染的激励作用越大。在行政效率方面，税制要尽量简化，易于理解，便于操作。在执行效率方面，要方便纳税人自主申报纳税，征税对象应当是既便于计税，又能够体现污染物类型的替代变量。
    公平原则是指税法规定具有同等纳税能力的人应该具有相同的纳税义务、一样的税收负担。一是非歧视性原则，即相同条件的纳税人实行无差别的税收待遇；二是区别对待原则，即具有相同纳税能力的纳税人承担相同税额的纳税义务，实现“横向公平”；纳税能力不同的纳税人，承担不同数量的纳税额，这是“纵向公平”。在设计税制时要体现公平，实现“横向公平”和“纵向公平”的统一。
    (二) 污染者付费原则。自1972年OECD环境委员会首次提出这个原则，现已成为制定水污染税应遵循的基本原则。制度设计时应按“排污即征税，超标（超证）即罚款”的指导思想操作。
    (三) 可接受性原则。税收政策的有效性与否，一是经济上可行，二是大多数人能够接受。税制设计本身科学性与否，税收成本的高低与税收收入是否成比例，对纳税人是否有约束性，成为可接受的前提。
(四) 专款专用原则。征收的税款要建立专项基金用于水污染治理。由财政部门编制专门的预算，由审计部门对资金的使用情况进行跟踪审计，确保资金的合理有效使用。
    五、我国水污染税的初步设计
    （一）纳税人
    根据“谁污染，谁缴税”的原则， 因而凡在我国境内造成外部环境污染的企业、单位和个人均是该税的纳税人。考虑到易于征管以及效率的原则，我国目前水污染税纳税人应以企业、企业性单位和个体经营者为主，对居民个人和行政单位暂缓征收。
    （二）征税对象
    目前，我国水污染税的征税对象为废水排放行为，行为人只要发生了税法规定的上述行为，就要缴纳相应的税收。课税对象包括工业废水、农业废水和生活污水。基于实际出发，可先考虑工业废水，再涉及农业废水和生活污水。
    （三）税基
    由于课税对象的特殊性，它的课税依据应该是水污染物的数量、浓度的综合体，即量化的污染程度。从理论上讲，以排污量为税基 ，不仅公平合理，可以直接控制污染，而且可以促使企业改进生产工艺和技术，积极采取措施减少污染物的排放。但从实践来看，以排污量为税基，存在着排污量难以准确测定的局限性。以排污量为税基一般只能适用于那些能够监测，集中发散的大户范围。我国在选择环境污染税的税基时，应结合不同税种的不同特征，设计科学而又灵活的税基。适宜以排污量为税基的，就以排污量为税基；适宜以生产方面的技术标准为间接税基的，就以其为间接税基。
    （四）税率
    主要有两个问题：一是采用的税率形式；二是税率的高低。税率形式有定额税率、比例税率和累进税率等。税率设计应既能体现对水污染行为的惩罚性，又要考虑不同的纳税人对水环境所造成的不利程度，确定不同的税率，以增强该税的导向调控力度。因此税率宜采用累进性质的定额税率，以强化其刺激的作用。
    但在实践中还要考虑的问题有：①不同时期防治污染技术与方法的不断更新提高，造成的环境整治的边际成本变化，税率也应随之合理地调整。②不同地区的气候条件、经济发展水平、人口密度状况以及对清洁环境的需求程度等因素的差异，同样的污染物或相同的污染量，其边际社会损害程度将有所不同，故不能在全国统一实行统一税率。最适污染税率应是根据每一种污染物排放量在各地对自然界污染程度的边际影响程度设计的差别税率。③应据应税污染物的浓度以及对环境污染的不同程度来确定差别税率。对污染超过控制标准与未超过控制标准之间的差别，实行累进税率。④污染税税率的高低应有个限度。其污染税率应大大高于现有的排污费水平。但税率不能过高，否则有可能抑制社会生产活动，导致工业竞争力下降。
    税率的高低主要应按照产品或商品生产中投入要素中有害物质含量的多少、有关行为或物质的利用与产生污染之间的联系度等方面来确定；同时还应综合考虑各种污染的现有程度、某种污染拟达到的治理程度、社会承受力等等。
    （五）征管方式
    税收征管是个重要环节，直接影响该税的有效性，因此应当按照易于征管和征收费用最小原则强化征管。根据该税的性质，考虑到对环境的治理既需要中央统筹安排，又依靠地方资金投入，所以该税可为共享税，由中央政府统一立法，国家税务局负责征管。中央获得的税收收入，主要用于全国性跨区域、跨流域大江大河的水污染防治；地方获得的税收收入，主要用于当地的水环境、城市基础设施等环保开支，做到专款专用。为便于征管，污染税法还可以规定代扣代缴义务人。由于污染税征管涉及诸多环保技术和标准问题，因而必须同时发挥税收机关和环保部门的作用，税务机关具体负责税款的征收，环保部门负责定期测量排污量，两者的联系与协调办法应有相应的立法规定。
    （六）税收优惠条款
    1、对积极采取防污、治污措施并取得明显效果的的企业、单位，政府可以通过减免水污染税给予鼓励。
    2、 对使用或生产减污排放机器设备，且使用年限在一年以上的企业，可申请投资税收减免，减免额按投资成本或应纳税金的一定比例计算。
    3、对采用节约利用水资源的技术、工艺的企业、单位给予所得税的减免。
    4、对减污排放设备采取低税率，给予该设备实行加速折旧制度，允许在第一年里提取25%—50%的折旧。
    5、鼓励企业、单位积极研制、开发、转让防污治污技术和设备，在征收企业所得税时允许研制、开发费用的追加扣除。
    6、鼓励支持中外企业、个人投资兴建污水处理厂及管网设施，集中处理城镇工业废水和生活污水。对这类环保企业应减征或免征企业所得税，对生产用房免征房产税，对生产用地免征土地使用税。
    7、对如钢铁、化工、造纸等防治水污染费用开支特别大的工业企业，可在一定限度内设立“防治水污染公积金”，并允许计入亏损金额。
    （七）纳税期限。按月申报，按期缴，逐月结清上月税款。
    （八）纳税地点。由纳税人向其机构所在地主管税务机关缴纳。

　　
参考文献
    ①[美]哈维·S.罗森：《财政学》.中国人民大学出版社，2000.
    ②王金南：《排污收费理论学》.中国环境出版社，1997.
    ③胡刚：《我国水污染税构想》.《贵州警官职业学院学报》，2001.
    ④唐玉华、赵爱军：《绿色税收:新制度遏制环境污染》.《经济论坛》，2004.
    ⑤杨英、张家红：《对我国水污染防治策略的思考》.《合肥工业大学学报(社会科学版)》，2004.
    ⑥陈少英、刘翠萍：《征收水污染税的设想》.《生态经济》，2001.
    ⑦徐洪林、臧玉淼：《开征环境税初探》.《学海》，2001.
    ⑧李建琴：《环境保护的经济手段及其应用》.《财经理论与实践》，2001.
    ⑨林晓:《西方工业化国家环境保护税收对策及其对我国的启示》，《生态经济学》1995（1）.